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論風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)
［提要］自20世紀(jì)80年代以來，為適應(yīng)高度風(fēng)險(xiǎn)社會的需要，在以美國為代表的西方，產(chǎn)生了一種名為“風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)”(Risk-basedAuditing)的審計(jì)模式，并在“五大”會計(jì)師事務(wù)所廣泛采用。本文擬在研究國外資料的基礎(chǔ)上，結(jié)合我國的審計(jì)實(shí)踐，向各位同行介紹風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的思想基礎(chǔ)、基本程序等問題。
一、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的思想基礎(chǔ)
風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)是一種有別于賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)的審計(jì)模式。它以量化的風(fēng)險(xiǎn)水平為重點(diǎn)，在確定的風(fēng)險(xiǎn)水平基礎(chǔ)上，決定實(shí)質(zhì)性測試的程度和范圍。這一方法模式最顯著的特點(diǎn)是，將客戶置于一個(gè)大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，運(yùn)用立體觀察的理論來判斷影響因素，從企業(yè)所處的商業(yè)環(huán)境、條件到經(jīng)營方式和管理機(jī)制等構(gòu)成控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)外部各個(gè)方面來分析評估審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)水平，并把客戶的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)植入到本身的風(fēng)險(xiǎn)評價(jià)中去。此外還有一個(gè)特點(diǎn)就是，明確確認(rèn)在為審計(jì)測試選擇一個(gè)樣本，企業(yè)開展業(yè)務(wù)的商業(yè)環(huán)境，對報(bào)表余額的真實(shí)性和公允性給予審計(jì)評價(jià)等都可能存在風(fēng)險(xiǎn)，并把這種意識貫穿到審計(jì)的全過程，從而在審計(jì)過程中把重點(diǎn)放在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的評估上，并通過各種審計(jì)程序的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低到注冊會計(jì)師可以接受的水平。
風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)的思想基礎(chǔ)主要運(yùn)用了我國的孫子兵法中諸如“凡事予則立”、“仗不打就贏”等思想，即由上而下，由宏觀而微觀，用評估的方式對財(cái)務(wù)報(bào)表加以評價(jià)，預(yù)先決定客戶的重大性范圍和目標(biāo)。在具體審計(jì)時(shí)，它把審計(jì)基礎(chǔ)工作大量地放在對客戶營業(yè)過程的調(diào)查，對內(nèi)部控制要素進(jìn)行控制測試，并對財(cái)務(wù)報(bào)表和客戶的操作程序、審計(jì)環(huán)境等進(jìn)行科學(xué)分析、判斷上，從而使期末需要審查的結(jié)果，在期初和期中得到判斷。也就是說，通過了解、觀察、分析、評估來確定審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，做到仗還未打，已有八分勝券。這也是風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)能有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的原因所在。
二、風(fēng)險(xiǎn)因素分析
注冊會計(jì)師要想明了審計(jì)活動所面臨的全部風(fēng)險(xiǎn)，首要任務(wù)便是尋找與審計(jì)自身活動和環(huán)境相聯(lián)系的風(fēng)險(xiǎn)因素。這點(diǎn)在目前并沒有得到應(yīng)有的認(rèn)識，在現(xiàn)時(shí)證券市場發(fā)展階段，注冊會計(jì)師也不會去假設(shè)這種責(zé)任。因此，大多數(shù)注冊會計(jì)師對引發(fā)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素缺乏了解。但證券市場已發(fā)生的多起審計(jì)案件應(yīng)當(dāng)使我們警醒。注冊會計(jì)師必須明了可能導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)的各種因素，以使制訂的審計(jì)計(jì)劃更為有效，這樣的審計(jì)結(jié)論更為可靠。除了遵循職業(yè)道德、審計(jì)技術(shù)和方法外，注冊會計(jì)師還必須關(guān)注以下可能導(dǎo)致審計(jì)失敗的因素：
1.關(guān)于企業(yè)所在行業(yè)的因素。主要有：(1)競爭激烈的行業(yè)；(2)迅速增長的行業(yè)，如高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)；(3)大量營業(yè)失敗存在并且衰退的行業(yè)；(4)國家化趨勢的行業(yè)；(5)政治、環(huán)境或其他原因?qū)е碌男袠I(yè)法律限制(如擴(kuò)張限制、生產(chǎn)限制)。
2.關(guān)于企業(yè)所在地區(qū)的因素。主要有：(1)處于政治不穩(wěn)定性的地區(qū)；(2)在有貿(mào)易限制或有爭議的國家或地區(qū)有大量的銷售或其他活動；(3)缺乏適當(dāng)?shù)慕煌ㄔO(shè)施的地區(qū)。
3.與員工、組織機(jī)構(gòu)和經(jīng)營方式有關(guān)的因素。主要有：(1)專制的高級管理人員、無效的董事會或?qū)徲?jì)委員會；(2)管理人員行為超出重要內(nèi)部控制的可能性；(3)存在與報(bào)告業(yè)績或與某一明確的高級管理人員有權(quán)控制的業(yè)務(wù)有關(guān)的分紅報(bào)酬；(4)高級管理人員財(cái)務(wù)困難的可能性；(5)重要的訴訟，特別是在股東和管理人員之間的；(6)極其樂觀的盈利預(yù)測；(7)復(fù)雜的公司結(jié)構(gòu)，這種復(fù)雜性與公司的經(jīng)營或規(guī)模明顯不匹配；(8)極度分散管理加上極其分散的經(jīng)營地點(diǎn)；(9)低下的人事制度，要求超時(shí)工作或取消假日；(10)財(cái)務(wù)總監(jiān)或董事等主
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