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公允價(jià)值與傳統(tǒng)計(jì)量屬性的關(guān)系論文
摘要：首先從傳統(tǒng)計(jì)量屬性入手，提出歷史成本不能滿足現(xiàn)在信息使用者需要，其他計(jì)量屬性的出現(xiàn)是歷史必然。特別是公允價(jià)值的出現(xiàn)，學(xué)者們對(duì)其是否是一個(gè)計(jì)量屬性的討論中，筆者首先認(rèn)可公允價(jià)值是一個(gè)計(jì)量屬性，然后認(rèn)為廣義公允價(jià)值包含傳統(tǒng)計(jì)量屬性以及狹義公允價(jià)值。這樣劃分使得公允價(jià)值概念結(jié)構(gòu)更加清晰明了。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)告四個(gè)環(huán)節(jié)。美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家井尻雄士在其《會(huì)計(jì)計(jì)量的理論》中就明確指出：“會(huì)計(jì)計(jì)量是會(huì)計(jì)系統(tǒng)的核心職能”，這正說明會(huì)計(jì)計(jì)量在會(huì)計(jì)確認(rèn)和會(huì)計(jì)報(bào)告之間的重要作用。會(huì)計(jì)計(jì)量又包括計(jì)量尺度和計(jì)量屬性兩個(gè)部分，一般而言會(huì)計(jì)計(jì)量尺度指這個(gè)國(guó)家或地區(qū)名義貨幣，而我們這里研究的是會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，歷史成本是主要會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，然而隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，技術(shù)更新加快，創(chuàng)新業(yè)務(wù)層出不窮，歷史成本計(jì)量受到嚴(yán)峻挑戰(zhàn)。特別是公允價(jià)值的提出，引起了學(xué)者們關(guān)于計(jì)量屬性新一輪的討論。本文重點(diǎn)討論：公允價(jià)值與傳統(tǒng)計(jì)量屬性的關(guān)系。
關(guān)鍵詞：公允價(jià)值；歷史成本；會(huì)計(jì)計(jì)量屬性
一、傳統(tǒng)計(jì)量屬性的分類與涵義
1984年美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（fasb）第5號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》中，提出五種會(huì)計(jì)計(jì)量屬性：歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)清償凈值以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。
1、 歷史成本（historical cost）
歷史成本指取得資源的原始交易價(jià)格。葛家澍教授曾指出：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一門歷史學(xué)科，作為一項(xiàng)事務(wù)是一個(gè)信息系統(tǒng)，其任務(wù)是為企業(yè)提供歷史的財(cái)務(wù)信息”。因此，無論現(xiàn)在社會(huì)如何發(fā)展變化，歷史成本依然保持著獨(dú)有的那份“純潔”即保持財(cái)務(wù)記載真實(shí)性的基本保障。只有基于歷史成本計(jì)量基礎(chǔ)所形成的信息才是最可靠、最真實(shí)而且是可以稽核的（葛家澍，2003）。
2、現(xiàn)行成本（current cost）
現(xiàn)行成本也可稱之為重置成本（replacement cost）或現(xiàn)時(shí)投入成本（current input cost）。它通常表示在本期重置或重建持有資產(chǎn)的一種計(jì)量屬性。除了在原始交易日，現(xiàn)行成本與歷史成本是不一致的。采用現(xiàn)行成本最主要的優(yōu)點(diǎn)在于避免虛增收益，確實(shí)反映企業(yè)維持再生產(chǎn)能力，而且達(dá)到現(xiàn)行成本與現(xiàn)行收入實(shí)現(xiàn)邏輯上的統(tǒng)一。但是相對(duì)而言在實(shí)際操作中，現(xiàn)行成本的確定較為困難，因?yàn)轭l繁地根據(jù)現(xiàn)時(shí)成本調(diào)整賬面記錄成本太高，同時(shí)這樣的工作量令會(huì)計(jì)人員難以接受。
3、現(xiàn)行市價(jià)（current market value）
現(xiàn)行市價(jià)指在正常清算情況下，銷售各項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)渴望獲得的現(xiàn)金數(shù)額或其他等值�，F(xiàn)行市價(jià)往往在管理會(huì)計(jì)進(jìn)行生產(chǎn)和投資決策中被用以考慮機(jī)會(huì)成本等因素。如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)選擇這一計(jì)量屬性，也就無需根據(jù)資產(chǎn)壽命分期把其價(jià)值轉(zhuǎn)作費(fèi)用進(jìn)行反映，有利于消除人們主觀攤配費(fèi)用的隨意性。事實(shí)上，采用這種計(jì)量屬性違背企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的基本假設(shè)。
4、 可實(shí)現(xiàn)清償凈值（net realizable value）
可實(shí)現(xiàn)凈值也可稱為預(yù)期脫手價(jià)值（expected exit value）指在正常經(jīng)營(yíng)過程中可帶來的未來現(xiàn)金流入或?qū)⒁Ц兜默F(xiàn)金流出，但不考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。雖然可實(shí)現(xiàn)清償凈值和現(xiàn)行市價(jià)都是反映資產(chǎn)的變現(xiàn)即脫手價(jià)值，但是兩者變現(xiàn)時(shí)間不同。
5、 未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值（present value of future cash flow）
在該通告中提到的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值其實(shí)并不是一種計(jì)量屬性而是一種資產(chǎn)或負(fù)債成本價(jià)值的一種攤銷方法。這在fasb的7號(hào)通告中得到了修改，這里不加以贅述。
二、公允價(jià)值的提出
�。ㄒ唬� 公允價(jià)值提出背景
1。 20世紀(jì)70年代美國(guó)金融行業(yè)利得交易以及始終以歷史成本計(jì)量某些金融資產(chǎn)的價(jià)值導(dǎo)致了金融危機(jī)，因此提出適合金融行業(yè)的計(jì)量屬性——公允價(jià)值。
2。20世紀(jì)90年代初，sec前主席douglas breeden 公開倡議所有的金融機(jī)構(gòu)都按市場(chǎng)價(jià)格報(bào)告所有的金融投資，認(rèn)為公允價(jià)值是金融工具最相關(guān)的計(jì)量屬性。（黃學(xué)敏，2004）
3。近年來資產(chǎn)減值問題、創(chuàng)新金融業(yè)務(wù)和所謂“資產(chǎn)負(fù)債表外業(yè)務(wù)問題”以及或有事項(xiàng)確認(rèn)問題等現(xiàn)實(shí)問題使得歷史成本受到前所未有的挑戰(zhàn)，引入公允價(jià)值迫在眉睫。（陸建橋，2005）
�。ǘ� 公允價(jià)值的涵義
1。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) （iasc）認(rèn)為，公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~。
2。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì) （fasb）認(rèn)為，公允價(jià)值是雙方在當(dāng)前的交易（而不是被迫清算或銷售）中，自愿購(gòu)買（或承擔(dān)）或出售（或清償）一項(xiàng)資產(chǎn)（或負(fù)債）的金額。
3。英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（asb）為金融工具公允價(jià)值所下定義為：在公平交易中，亦即在非強(qiáng)制性或非清算性銷售中，熟悉情況的當(dāng)事人自愿據(jù)以交易（該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債）的金額。
4。最近2004年6月fasb的征求意見稿中，將公允價(jià)值重新定義為“知情的、不相關(guān)的、自愿的各方之間、，在當(dāng)前交易中交換一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債所能達(dá)到的價(jià)格”。（葛家澍，2005）
這些定義雖然表述上略有差異，但是本質(zhì)都是一樣的。第一，前提假設(shè)相同，都是在雙方自愿、公平、非強(qiáng)迫的前提下進(jìn)行。第二，價(jià)格是雙方達(dá)成的協(xié)議，任何一方有異議都不構(gòu)成公允價(jià)值。第三，都有交易的存在。這里的交易可以是現(xiàn)在的也可以是估計(jì)、尚未實(shí)現(xiàn)預(yù)期交易。
（三）對(duì)公允價(jià)值作為計(jì)量屬性的懷疑
雖然大多數(shù)人承認(rèn)公允價(jià)值是一種新的計(jì)量屬性，但是還是有一部分人依然否認(rèn)公允價(jià)值是新的會(huì)計(jì)計(jì)量屬性，僅僅認(rèn)為它是一個(gè)檢驗(yàn)尺度。這些學(xué)者認(rèn)為：就公允價(jià)值目的來說，本應(yīng)是追求一種客觀的價(jià)值（即使用價(jià)值），然而客觀的使用價(jià)值必須通過人的主觀判斷才能實(shí)現(xiàn)，而且公允價(jià)值的定義與應(yīng)用也考慮并認(rèn)可了交易方或評(píng)價(jià)主體主觀判斷影響。作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理應(yīng)強(qiáng)調(diào)以過去交易或事項(xiàng)為基礎(chǔ)反映真實(shí)，具有可靠性和相關(guān)性，而公允價(jià)值似乎被主觀判斷所左右，其可靠性是難以保證的。因此，這類學(xué)者認(rèn)為“如果要堅(jiān)持財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基本職能是反映歷史財(cái)務(wù)信息的話，公允價(jià)值就不能作為一種計(jì)量屬性”。（陳敏，2005）
對(duì)于持這種觀點(diǎn)的人，首先看到現(xiàn)實(shí)生活中公允價(jià)值運(yùn)用于公司包裝上市和粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表等嚴(yán)重?cái)_亂資本市場(chǎng)的情況，并沒有起到人們當(dāng)初設(shè)計(jì)公允價(jià)值的作用。因此，他們很自然對(duì)公允價(jià)值持否定態(tài)度，但是這些問題的關(guān)鍵并不是出在公允價(jià)值本質(zhì)上，而是缺少對(duì)公允價(jià)值實(shí)務(wù)應(yīng)用指南。
筆者認(rèn)為，作為一個(gè)全新的計(jì)量屬性，在理論構(gòu)架、實(shí)務(wù)操作上肯定存在缺陷的地方，當(dāng)然我們不應(yīng)該因?yàn)檫@些缺陷就對(duì)其全盤否定和放棄，我們應(yīng)該以積極的態(tài)度去發(fā)現(xiàn)問題，解決問題并不斷加以完善。
三、作為計(jì)量屬性的公允價(jià)值
那么，公允價(jià)值到底是不是會(huì)計(jì)計(jì)量屬性呢？我們可以通過國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)提出的四個(gè)計(jì)量屬性的標(biāo)準(zhǔn)來加以衡量：符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、符合資產(chǎn)和負(fù)債的概念、有助于資本保全、符合成本效益原則（陸建橋，2005）。
�。ㄒ唬┕蕛r(jià)值符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征。
會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征最重要的是相關(guān)性和可靠性。很多人認(rèn)為雖然公允價(jià)值能夠提供足夠相關(guān)信息，但是其可靠性值得懷疑。
筆者認(rèn)為公允價(jià)值具有可靠性：第一，在信息完全的情況下，公允價(jià)值指在正常交易中所形成的雙方自愿交易價(jià)格是不會(huì)低于或高于資產(chǎn)、負(fù)債的平均市價(jià)。也可以說公允價(jià)值是在市價(jià)的基礎(chǔ)上，根據(jù)時(shí)間變動(dòng)，通過中介機(jī)構(gòu)客觀、獨(dú)立判斷做出更能反映企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債真實(shí)價(jià)值的調(diào)整。這種調(diào)整并不代表完全否定歷史成本。
第二，雖然公允價(jià)值計(jì)量違背傳統(tǒng)“收付實(shí)現(xiàn)”原則，但是這種計(jì)量反映企業(yè)某些價(jià)值變化大的資產(chǎn)和負(fù)債。特別對(duì)于投資大、風(fēng)險(xiǎn)高的企業(yè)而言，歷史成本作為面向過去的信息，已經(jīng)完全脫離實(shí)際，脫離決策者的需要，失去作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性特征的要求并沒有給信息使用者帶來準(zhǔn)確、及時(shí)、相關(guān)的信息。而公允價(jià)值是能夠提供相對(duì)可靠信息，這種相對(duì)可靠的程度取決于公允價(jià)值理論與實(shí)務(wù)構(gòu)架的完善程度。
�。ǘ┕蕛r(jià)值符合資產(chǎn)負(fù)債的概念。
在資產(chǎn)和負(fù)債的定義中都強(qiáng)調(diào)未來經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期的流入和流出。那么，作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性應(yīng)當(dāng)有助于計(jì)量“未來經(jīng)濟(jì)利益”。公允價(jià)值恰恰能反映資本負(fù)債的未來經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期的流入或流出。
這也是歷史成本的欠缺，即只能反映企業(yè)的投入，不能預(yù)期未來的產(chǎn)出信息。特別是對(duì)于能單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量的資產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值信息可靠性和相關(guān)性的高度統(tǒng)一（黃中生，2005），資產(chǎn)對(duì)企業(yè)的價(jià)值貢獻(xiàn)準(zhǔn)確真實(shí)的反映在表中。
對(duì)于負(fù)債是作為將要未來經(jīng)濟(jì)利益的流出，采用現(xiàn)值技術(shù)估計(jì)一項(xiàng)負(fù)債的公允價(jià)值，將企業(yè)的資信狀況（credit standing）、折現(xiàn)率或現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)調(diào)整反映在其中，比用歷史成本記載符合現(xiàn)實(shí)的情況，并且利用公允價(jià)值計(jì)量的負(fù)債可以在表內(nèi)得到反映，如果采用歷史成本計(jì)量，負(fù)債的相關(guān)說明必須在表外說明。
�。ㄈ┕蕛r(jià)值有助于資本保全。
西方會(huì)計(jì)理論把資本保全財(cái)務(wù)資本保全和實(shí)物資本保全分為兩類，前者認(rèn)為如果期末投資總額等于或超過按名義貨幣單位計(jì)量的期初投資總額，資本就得到維護(hù)，超出部分就確認(rèn)為收益；后者認(rèn)為收益只有在期末投資總額超過能保持與期初相同生產(chǎn)能力所必需的投資總額后才能予以確認(rèn)。
任何計(jì)量屬性都能保持財(cái)務(wù)資本保全，因?yàn)樨?cái)務(wù)保全與計(jì)量尺度有關(guān)。因此， 在物價(jià)穩(wěn)定時(shí)期， 選用歷史成本計(jì)量屬性時(shí)財(cái)務(wù)資本保全和實(shí)物資本保全取得一致，但在通貨膨脹時(shí)期歷史成本只能保證財(cái)務(wù)資本保全。利用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí)，在財(cái)務(wù)資本保全是能夠保證同時(shí)，實(shí)務(wù)資本也能得到保障。因此公允價(jià)值也能達(dá)到財(cái)務(wù)資本與實(shí)務(wù)資本保全的統(tǒng)一。（王文敏，2005）
�。ㄋ模┕蕛r(jià)值符合成本效益原則。
作為會(huì)計(jì)計(jì)量屬性一定要考慮效益大于成本，如果一味追求信息的可靠性和相關(guān)性卻沒有考慮獲取信息的成本，這也是不可能的。不過我國(guó)金融市場(chǎng)并不發(fā)達(dá)，對(duì)于公允價(jià)值取得成本的確很高，但是這不能成為否定其作為一個(gè)會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。在西方發(fā)達(dá)的金融市場(chǎng)上，有著較為健全的交易和信息規(guī)則，交易活躍，因此能夠取得公允市價(jià)，即使沒有現(xiàn)成的市價(jià)，亦不必花費(fèi)過多的成本即可完成公允價(jià)值的估計(jì)。即獲取公允價(jià)值的效益高于成本。
因此，筆者認(rèn)為公允價(jià)值符合作為一個(gè)計(jì)量屬性的所有標(biāo)準(zhǔn)。近年來會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定實(shí)踐和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展也證明這一點(diǎn)，傳統(tǒng)定義上歷史成本計(jì)量模式正在逐步被改造成為歷史成本、公允價(jià)值等會(huì)計(jì)計(jì)量基礎(chǔ)并存的計(jì)量模式。
四、公允價(jià)值與傳統(tǒng)計(jì)量屬性的關(guān)系
對(duì)于認(rèn)可公允價(jià)值是一種計(jì)量屬性的學(xué)者中又有兩種不同的觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為公允價(jià)值與傳統(tǒng)計(jì)量屬性是并列關(guān)系，另一種觀點(diǎn)認(rèn)為公允價(jià)值包括現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)清償凈值，成為能與歷史成本抗衡的對(duì)立統(tǒng)一體。持前一種觀點(diǎn)的人認(rèn)為公允價(jià)值特指在缺乏歷史成本與各種市場(chǎng)價(jià)格條件下使用，可以通過未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值技術(shù)近似公允估計(jì)的新型計(jì)量屬性。筆者認(rèn)為這種認(rèn)識(shí)是狹義的認(rèn)識(shí)，現(xiàn)在更多的學(xué)者認(rèn)為公允價(jià)值包含現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)清償凈值，因?yàn)楣蕛r(jià)值反映這三種屬性的本質(zhì)特征。為了弄清楚公允價(jià)值與傳統(tǒng)計(jì)量屬性的關(guān)系我們從以下兩個(gè)方面加以分析。
（一）公允價(jià)值與現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值的關(guān)系
公允價(jià)值可以分成有三種價(jià)值構(gòu)成：入賬價(jià)值、脫手價(jià)值、在用價(jià)值。以資產(chǎn)為例，入賬價(jià)值也稱為買入價(jià)值，即資產(chǎn)取得的金額；脫手價(jià)值是資產(chǎn)能夠出售或清算的價(jià)格；在用價(jià)值是可歸結(jié)于資產(chǎn)公司價(jià)值的增量。因此在活躍的市場(chǎng)中，現(xiàn)行成本可以作為入賬價(jià)值，現(xiàn)行市價(jià)和可實(shí)現(xiàn)凈值可以作為脫手價(jià)值，這點(diǎn)是得到理論界的普遍認(rèn)同的。因此公允價(jià)值是這三種計(jì)量屬性的本質(zhì)表現(xiàn)。
（二）公允價(jià)值與歷史成本的關(guān)系
在第二個(gè)觀點(diǎn)中，把公允價(jià)值看成與歷史成本對(duì)應(yīng)的計(jì)量屬性。那么，首先讓我們來認(rèn)識(shí)兩者的區(qū)別
歷史成本 公允價(jià)值
靜態(tài)計(jì)量 動(dòng)態(tài)計(jì)量
繼承權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收付實(shí)現(xiàn)原則 違背權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收付實(shí)現(xiàn)原則
強(qiáng)調(diào)成本與收入配比 強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債的價(jià)值變化
僅在表內(nèi)反映 表內(nèi)反映加表外披露
從上表我們可以很清晰發(fā)現(xiàn)歷史成本和公允價(jià)值是完全不同的兩個(gè)計(jì)量屬性。但是他們的本質(zhì)都是為了真實(shí)反映企業(yè)的真實(shí)情況，只是出發(fā)的角度不同。（黃學(xué)敏，2005）
�。ㄈ� 廣義的公允價(jià)值與狹義的公允價(jià)值
現(xiàn)在，歷史成本與公允價(jià)值被認(rèn)為是當(dāng)前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的兩個(gè)最主要計(jì)量屬性，因此把公允價(jià)值作為與歷史成本抗衡的計(jì)量屬性。而葛家澍教授針對(duì)這種觀點(diǎn)提出疑問：“難道歷史成本不是過去的公允價(jià)值嗎？”
因此，筆者認(rèn)為無論是第一種還是第二種觀點(diǎn)都不太準(zhǔn)確，這里的公允價(jià)值可以看成兩個(gè)完全不同的概念，只是用同一個(gè)代名詞表示。所以，我們對(duì)公允價(jià)值進(jìn)行廣義和狹義的劃分。狹義公允價(jià)值是一種新的計(jì)量屬性，即在正常交易中，運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)估計(jì)方法對(duì)缺乏歷史成本和現(xiàn)行市價(jià)的資產(chǎn)和負(fù)債試圖找到相對(duì)公允、合理的價(jià)格。廣義的公允價(jià)值是一種抽象概念，它不僅包括狹義公允價(jià)值，還包括歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)清償凈值。
公允價(jià)值（廣義）的字面含義的解釋是提供公正、公平的真實(shí)價(jià)值而歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)清償凈值以及狹義公允價(jià)值是在不同條件下表現(xiàn)的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債公平的價(jià)值。
無論是市價(jià)穩(wěn)定還是市價(jià)波動(dòng)，無論是正常交易還是清算狀態(tài)下，廣義公允價(jià)值始終對(duì)于不同的風(fēng)險(xiǎn)偏好都保持著計(jì)量屬性的特征。所有的計(jì)量屬性基本要求或標(biāo)準(zhǔn)都是盡可能、客觀地反映交易或事項(xiàng)的公允價(jià)值（廣義）。歷史成本就是過去的廣義公允價(jià)值，在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，現(xiàn)行成本是現(xiàn)在廣義公允價(jià)值，在正常清算狀態(tài)下，現(xiàn)行市價(jià)和可實(shí)現(xiàn)清償金額也是一種廣義公允價(jià)值的體現(xiàn)。只是在過去的公允價(jià)值下根據(jù)市場(chǎng)需要進(jìn)行不斷的調(diào)整達(dá)到現(xiàn)行公允價(jià)值，從而及時(shí)真實(shí)反映資產(chǎn)負(fù)債價(jià)值變化，有利于信息使用者做出正確的決策。
因此，筆者認(rèn)為廣義的公允價(jià)值雖然包括所有的計(jì)量屬性，但是它屬于一種抽象的概念，不能用于實(shí)際操作，其存在目的是使得公允價(jià)值概念結(jié)構(gòu)更加清晰明了。因此當(dāng)有人討論公允價(jià)值時(shí)，我們應(yīng)該明確談?wù)撝械墓蕛r(jià)值是宏觀的還是微觀的。所以，廣義公允價(jià)值不是一種計(jì)量屬性，但是上文中證明的“作為計(jì)量屬性的公允價(jià)值”是狹義的公允價(jià)值，是應(yīng)該得到人們認(rèn)可的計(jì)量屬性，它與傳統(tǒng)計(jì)量屬性是并列關(guān)系。
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